Os últimos anos trouxeram mudanças significativas nas decisões penais proferidas pelos tribunais superiores. Uma das recentes novidades no âmbito penal-tributário é a tese definida pelo Supremo Tribunal Federal (STF) de que o não recolhimento de ICMS configura crime de apropriação indébita tributária:[1]

• O contribuinte que, de forma contumaz e com o dolo de apropriação, deixa de recolher o ICMS cobrado do adquirente da mercadoria ou serviço incide no tipo penal do art. 2º, inciso II, da Lei n° 8.137/1990.

A decisão, proferida no final de 2019, gerou diversas críticas e discussões doutrinárias por não definir o que se entenderia por “contumácia” ou “dolo de apropriação”.

A resposta jurisprudencial a essas questões ganhou contornos mais concretos a partir de junho de 2020, quando o STJ absolveu um réu condenado em primeira instância pelo crime de “apropriação indébita fiscal” (art. 2º, II da Lei nº 8.137/1990). Na ocasião, a 6ª Turma do STJ entendeu que não havia contumácia delitiva e dolo de apropriação na conduta pois se tratou de “um evento isolado na gestão da pessoa jurídica, pois perdurou um pequeno período de tempo (quatro meses)”.[2]

Mais recentemente, em sessão realizada em 4 de agosto de 2020, a 6ª Turma do STJ decidiu pelo trancamento de ação penal contra acusado que não recolheu ICMS sob o argumento de que não havia contumácia delitiva, já que o não recolhimento ocorreu apenas uma vez. O tribunal reconheceu a ausência de dolo com fundamento em dois principais fatores: (i) o não recolhimento se restringiu a um único mês; (ii) o devedor requereu o parcelamento do tributo que, embora não adimplido, contribuiu para afastar a intenção de apropriação.

A decisão chamou atenção pois o relator do caso, ministro Rogério Schietti, havia negado provimento ao recurso em habeas corpus interposto pela defesa em junho de 2019. Naquela decisão monocrática, o ministro argumentou que a “consciência de não recolher” bastaria para assegurar o prosseguimento da ação penal.

No acórdão publicado em 14 de agosto, o relator explica que mudou de ideia pois, ao analisar um caso de não recolhimento de ICMS declarado, é necessário perquirir se a omissão tinha o intuito de obtenção de benefício pessoal, como “possibilidade de reinvestimento com maior retorno, obtenção de maiores lucros etc.”. Isso porque haveria uma diferença inegável entre o não recolhimento do tributo por circunstância alheias à vontade de pagar e aquele motivado por interesses pessoais.

Ainda, em 14 de setembro de 2020, a 6ª Turma do STJ, também sob a relatoria do ministro Rogério Schietti quando do julgamento do Recurso Especial n° 854.893, ressaltou mais uma vez a necessidade de dolo na conduta do agente, que consistiria na utilização de procedimentos que violem de forma direta a lei ou o regulamento fiscal visando auferir valores em benefício próprio ou de terceiros, para a configuração do crime de sonegação fiscal.

No caso concreto, no qual teria havido a delegação de operações contábeis sem a necessária fiscalização, a ação poderia, no máximo, configurar conduta negligente ou imprudente, que não é criminalizada pelo ordenamento jurídico.

O STJ tem se mostrado criterioso ao analisar a presença de contumácia e dolo nas condutas, de modo a evitar a criminalização de uma dívida, ao contrário do que vinha sendo construído anteriormente pela jurisprudência desse mesmo tribunal.

Na mesma direção de evitar a banalização da criminalização dos ilícitos tributários, o STJ fixou o parâmetro para aplicação do princípio da insignificância em caso de sonegação de tributo estadual. Em acórdão publicado em 25 de agosto (HC n° 535.063-SP), o STJ determinou o trancamento de ação penal por sonegação de ICMS aos cofres do estado de São Paulo no valor total de R$ 4.813,11.

A 3ª Turma do STJ argumentou que a Lei Estadual nº 14.227/10 prevê hipótese de inexigibilidade de execução fiscal para débitos que não ultrapassem 600 Unidades Fiscais do Estado de São Paulo (Ufesps), ou seja, débitos inferiores a R$ 10.470 são inexigíveis pelo fisco e, portanto, não podem ser penalmente sancionados. O acórdão se refere a um caso de sonegação de ICMS (art. 1º da Lei nº 8.137/90) e não de apropriação indébita tributária. Porém, é lógico argumentar que, se débitos inferiores a esse limite são inexigíveis, tampouco faz sentido processar criminalmente aqueles que teriam deixado de recolher ICMS declarado em valor inferior a R$ 10.470.

Em 2018, o STJ já havia estabelecido a incidência do princípio da insignificância em casos de sonegação de tributos federais e de descaminho quando o valor do débito não ultrapassasse R$ 20.000. Agora, há também um limite previsto para o estado de São Paulo, de modo que não poderá haver persecuções penais por sonegação de valores inferiores a R$ 10.470, considerados inexigíveis.

É possível notar uma tendência garantista permeando as recentes decisões do STJ em relação à prática de crimes contra a ordem tributária. Apesar de advir, principalmente, de uma mudança de entendimento da Suprema Corte, o direcionamento adotado parece caminhar para o que se entende ser uma adequada aplicação dos tipos penais, punindo apenas aquelas condutas que realmente se enquadram ao tipo penal como crimes contra a ordem tributária.

Contudo, embora os julgados do STJ já apresentem contornos mais concretos para a definição dos casos penalmente relevantes, os tribunais estaduais ainda permanecem focados apenas na inadimplência tributária, levando a uma intensa insegurança jurídica.

Em junho de 2020, o Tribunal de Justiça de São Paulo (TJ-SP) negou provimento à apelação interposta pela defesa de réu condenado em ação penal pelo não recolhimento de ICMS (“apropriação indébita fiscal”) durante oito meses consecutivos.[3] No julgamento, a 4ª Câmara de Direito Criminal do TJ-SP rejeitou a tese de atipicidade e entendeu que, estando o réu na qualidade de administrador da sociedade contribuinte durante o período mencionado na denúncia, “a ele aproveitava tal supressão ou redução de tributo” e também a ele “cabia a obrigação de salvaguardar a lisura de seus negócios, inclusive, no âmbito fiscal”.

As decisões do TJ-SP ainda estão pendentes de recurso e, portanto, poderão ser reformadas se o STJ mantiver coerência na definição de dolo de apropriação e contumácia delitiva. Pelo que se depreende da jurisprudência recente do STJ, a posição de administrador da empresa não seria suficiente para configurar apropriação indébita tributária, pois não demonstra, por si só, o dolo específico e a contumácia delitiva, essenciais para a caracterização do crime.

Esse embate entre os tribunais estaduais e o STJ deverá ser monitorado para que se possa alcançar um mínimo de segurança jurídica na discussão sobre “crime de apropriação indébita fiscal”, considerando a mais recente tese do STF a respeito do tema.

[1] RHC nº 163.334

[2] RE nº 1.852.129/SC

[3] TJSP, AP nº 0003615-44.2011.8.26.0347, 4ª Câmara de Direito Criminal, Rel. Ivana David, j. 30.06.2020.